Una vez más, el Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), anteriormente conocido como Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), llevó a cabo un reparo en el cual pretendió que el contribuyente, considerase como formando parte de la base del aporte patronal correspondiente, a las utilidades que pagaba al personal que laboraba para él, y una vez más, el Tribunal correspondiente reitera lo mismo: NO FORMA PARTE DE LA BASE DEL APORTE.
Mediante Oficio N° 232/2018 de fecha 11 de octubre de 2018, recibido en la SPA del TSJ, el 6 de noviembre de ese mismo año, el Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, remitió el expediente N° AF47-U2002-000142 contentivo del recurso contencioso tributario interpuesto el 29 de octubre de 1998 por los abogados allí referidos, actuando con el carácter de apoderados judiciales de la contribuyente INTESA, INFORMÁTICA, NEGOCIOS Y TECNOLOGÍA, S.A. Dicho Recurso, fue incoado contra la Resolución N° 669 del 17 de julio de 1998, emitida por el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE de ese entonces) mediante la cual se determinó la obligación de pagar a cargo de la contribuyente: i) por aportes del 2% (ordinal 1 del artículo 10 de la Ley sobre el INCE); ii) sanción del diez por ciento (10%) sobre el tributo omitido (obligación del 2% establecida en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el INCE) en aplicación de lo dispuesto en el artículo 145 del Código Orgánico Tributario de 1994, vigente ratione temporis; iii) actualización monetaria de acuerdo a lo establecido en el artículo 145 eiusdem, y, iv) intereses compensatorios de conformidad con el artículo 145 ibídem. Dicha obligación se originó por diferencias en los aportes, al no incluir la partida de utilidades para el cálculo de la base imponible del 2%, para los períodos fiscalizados correspondientes al primer trimestre del año 1997 hasta el cuarto trimestre del mismo año. La remisión en cuestión se efectuó a fin de que la SPA se pronunciara, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 84 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República de 2016, acerca de la consulta obligatoria de la sentencia definitiva N° 918 dictada por el Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas el 23 de octubre de 2008, que declaró con lugar el recurso contencioso tributario ejercida por la representación en juicio de la contribuyente.
La Sentencia objeto de la presente referencia concluye señalando: “Conforme a lo expuesto, la gravabilidad de la partida de utilidades a los efectos del cálculo del aporte patronal del 2% dispuesto en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, resulta pertinente destacar la pacífica jurisprudencia sobre el particular de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, desde la sentencia dictada en fecha 5 de abril de 1994 (caso: Compañía Anónima Nacional de Cementos), hasta sus fallos N° 00781 de fecha 4 de junio de 2002 (caso: Makro Comercializadora, S.A.), Nº 01624 del 22 de octubre de 2003 (caso: Banco Caracas, Banco Universal, C.A.), N° 00003 del 27 de enero de 2004 (caso: Hilados Flexilón, S.A.), N° 00045 del 11 de enero de 2006 (caso: General de Seguros, S.A.), N° 02529 del 15 de noviembre de 2006 (caso: Banco Mercantil, C.A., S.A.C.A.), N° 00290 del 15 de febrero de 2007 (caso: Digas Tropiven, S.A.C.A.) entre otros, decisiones en las que quedó sentado su criterio al respecto, así: “(…) Ante tales circunstancias, considera oportuno esta Sala observar lo preceptuado por el artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), el cual es del siguiente tenor
El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades, las aportaciones siguientes: 1. Una contribución de los patronos, equivalente al dos por ciento del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie (…). 2. El medio por ciento de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos. Tal cantidad será retenida por los respectivos patronos para ser depositada a la orden del instituto, con la indicación de la procedencia. (…) Respecto a la contribución parafiscal consagrada en el numeral 1 del señalado artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, se observa que su base imponible viene determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados por los empleadores a sus trabajadores. Ahora bien, el objeto a dilucidar en la presente controversia se contrae a decidir si dentro de la expresión `remuneraciones de cualquier especie´, pueden comprenderse a las utilidades anuales pagadas por dichos empleadores a sus trabajadores a los efectos del gravamen establecido en el referido numeral. (…) Por las anteriores motivaciones, debe observarse lo regulado por el parágrafo segundo del artículo 133 y lo dispuesto en el tercer aparte por el artículo 146 de la Ley Orgánica del Trabajo de 1990, los cuales señalaban: ‘Artículo 133: (omissis)... Parágrafo Segundo: Cuando el patrono o el trabajador, o ambos, estén obligados legalmente a cancelar una contribución, tasa o impuesto a un organismo público, el salario de base para el cálculo no podrá exceder del equivalente al monto del salario normal correspondiente al mes inmediatamente anterior a aquel en que se cause el pago.
Artículo 146: (omissis)... La participación del trabajador en las utilidades de una empresa se considerará salario a los efectos del cálculo de las prestaciones e indemnizaciones que correspondan al trabajador con motivo de la terminación de la relación de trabajo.’ En base a la normativa anterior parcialmente transcrita, el apoderado de la contribuyente aduce que las utilidades no participan del carácter salarial, es decir, no forman parte del salario normal de los trabajadores, el cual debe ser tomado como base para el cálculo de dicha contribución, y que sólo forman parte del salario a efectos del cálculo de las prestaciones e indemnizaciones causadas con ocasión de la terminación de la relación laboral conforme a la Ley Orgánica del Trabajo; en este sentido, debe esta Sala señalar que la presente controversia ha sido planteada con ocasión del gravamen a las utilidades establecido por la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa; por tal virtud, dicho planteamiento debe ser estudiado desde la perspectiva del cuerpo normativo del referido instituto. Ahora bien, de la lectura y análisis del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, arriba transcrito, se observa que el legislador consagró, a los fines del cálculo de la contribución parafiscal establecida en el numeral 1, que la base imponible estuviera determinada por la aplicación de un porcentaje fijo (2%), sobre el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie que perciban los trabajadores de sus patronos; en este sentido, se observa que cuando dicha Ley alude a tales conceptos lo hace, si bien estableciendo una distinción según el tipo de contraprestación económica percibida por los trabajadores de acuerdo a sus labores, atendiendo a la connotación salarial remunerativa con ocasión de la relación laboral. En consecuencia, al indicarse que la base para el cálculo de la contribución citada se encuentra conformada por los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie se hace referencia es al pago que efectúan los empleadores a sus trabajadores con ocasión de la prestación por parte de los trabajadores de una determinada actividad.
Cuando el numeral 1 del citado artículo hace referencia a los conceptos arriba indicados está refiriéndose expresamente al carácter salarial de dichas remuneraciones; en consecuencia, considera esta alzada que cuando dicha disposición hace mención a `remuneraciones de cualquier especie´, alude a otras remuneraciones pagadas por los empleadores distintas a los sueldos, salarios y jornales que no hayan sido establecidas en el texto del señalado cuerpo normativo en dicho numeral o en otro de sus numerales; esto como derivado de una sana interpretación en conjunto de lo dispuesto por la señalada norma, la cual no puede ser valorada en forma aislada sino atendiendo al contexto en que fue concebida dicha contribución. Así, de la simple observancia de la norma contenida en el artículo 10 de la señalada Ley, se advierte que el legislador al momento de establecer la contribución parafiscal en referencia gravó expresamente a las utilidades percibidas por los trabajadores con una alícuota impositiva distinta a la establecida para los sueldos, salarios y jornales, es decir, el propio legislador quiso distinguir la contribución parafiscal contenida en dicha ley atendiendo no sólo a las alícuotas impositivas sino conforme a los sujetos pasivos de la misma, así como de acuerdo a la base imponible para realizar el cálculo de dicha contribución.
Por todo lo anterior, debe esta Sala concluir que al ser las contribuciones parafiscales contenidas en los numerales 1 y 2 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, distintas, y por estar las utilidades expresamente gravadas conforme a lo dispuesto por el numeral 2 del señalado artículo con una alícuota del ½%, no puede el instituto imponer el gravamen consagrado en el numeral 1 sobre las mismas (...)”. A partir del criterio acogido por esta Sala, reseñado en la transcripción que antecede y aplicado a la consulta de autos, se concluye que las utilidades no forman parte del salario normal, visto que se trata de una remuneración complementaria y aleatoria, en tanto que la empresa haya obtenido beneficios, sólo pagadera en proporción a los meses de servicios prestados, no así en función de la jornada diaria de trabajo. Por lo tanto, dicha partida de utilidades no resulta gravable a los fines del cálculo de la contribución del dos por ciento (2%) prevista en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa del año 1970, en razón de ello resulta improcedente el reparo y, por ende, ajustado a derecho la sentencia de mérito en cuanto este punto. Así se decide”. Finalmente y con respecto a la multa e intereses moratorios pretendidos por la entidad exactora, la sentencia igualmente refiere: “(…) Por otra parte, al ser improcedente el reparo formulado por la Administración, siendo ilegal su determinación, el supuesto incumplimiento de la obligación tributaria principal, la cual resultó inexistente, debe esta Alzada, a partir de la accesoriedad que enmarca a la sanción de multa impuesta, estimar igualmente improcedente la misma y, por consiguiente, se encuentra conforme a derecho el fallo de instancia sobre el aludido particular. Así también se declara. Ahora bien, en lo atinente a la actualización monetaria y los intereses compensatorios en el fallo objeto de apelación, la Sentenciadora expresó: “(…) Como consecuencia de la declaratoria anterior, como lo es la nulidad de la obligación tributaria principal, lógicamente resultan nulas las obligaciones accesorias (…) por concepto de actualización monetaria e intereses compensatorios, respectivamente, por cuanto las mismas siguen la suerte de lo principal. (…)”. (Sic)”.
Cabe destacar, que en la Ley vigente del Instituto, si bien tuvo cambios importantes con respecto a su estructura y composición en comparación a lo que fue la Ley del INCE, el espíritu y redacción de la norma se mantiene, y en función de ello, y ya los funcionarios actuantes deberían saberlo, las utilidades pagadas al personal, no pueden ni deben ser consideradas formando parte de la base del aporte patronal del 2%.
Comments